Kargo Gönderim Saatleri;
Yeni Ãœyelik
Ãœye GiriÅŸi
Mülkiyet Hakkına Vergisel Müdahaleler Bakımından İnsan Hakları Avrupa Mahkemesine Kişisel Başvuru
Mülkiyet Hakkına Vergisel Müdahaleler Bakımından İnsan Hakları Avrupa Mahkemesine Kişisel Başvuru
Gamze GÜMÜŞKAYA
Sayfa Sayısı
:
296
Kitap Ölçüleri
:
16x23 cm
Basım Yılı
:
2010
ISBN NO
:
9786054396061
53,00
TL 
Bu ürün şu anda stoklarımızda yok!Yazarın diğer ürünlerine gözatmanızı tavsiye ederiz...
GÄ°RÄ°Åž
İnsan hakları ile vergilendirme arasındaki ilişki yeni keşfedilmiş değildir. İnsan haklarına aykırı vergilendirmeye yönelik mücadeleler, uzun yıllar önce başlamıştır. Bu mücadelenin başlıca örneklerinden biri olan 1215 tarihli Magna Carta Libertatum (Büyük Özgürlük Fermanı) vergilerin belirginliğine yönelik hükümler içermekte, böylece ağır ve keyfi vergilendirme olgusunu bertaraf etme amacı gütmektedir1.
Fransız Devriminin de en önemli nedenlerinden biri, kralın vergilendirme gücünü sınırsız ve keyfi kullanması olmuÅŸtur2. 26 AÄŸustos 1789′da Kurucu Meclis tarafından açıklanan "Ä°nsan ve VatandaÅŸ Hakları Beyannamesi" adlı bildiride, "Verginin tüm yurttaÅŸlar arasında, olanakları ölçüsünde, eÅŸit olarak dağıtıldığı; tüm yurttaÅŸların bizzat ya da temsilcileri aracılığı ile verginin gerekliliÄŸini belirlemeye, vergilemeye serbestçe rıza göstermeye, vergi gelirlerinin kullanılmasını izlemeye ve verginin miktarını, matrahını, tahakkuk biçim ve süresini belirlemeye hakkı olduÄŸu" belirtilmiÅŸtir3.
İLDünya Savaşı döneminde ülkemizde çok kısa bir süre uygulanmış olmasına karşın uygulandığı dönemden bugüne kadar halen tartışılan, o dönemin siyasal, ekonomik, hukuksal, sosyal koşullan dikkate alınarak değerlendirilmesi gerekirse de, bugünün hukuk perspektifinden bakıl-Dığında, verginin anayasal temellerinden verginin yasallığı ilkesi başta olmak üzere pek çok ilkeye aykırı olan "Varlık Vergisi" de insan hakları ile vergilendirmenin çeliştiği, insan haklarına aykırı vergilendirmenin söz konusu olduğu bir vergi türü olmuştur4.
"Vergilendirme"nin "insana" ve "haklarına" etkisi yalnızca hukuksal belgelere deÄŸil, -örneÄŸin- sanatsal çalışmalara da yansımıştır. Bu etki, 196O′lı yılların fenomen niteliÄŸindeki müzik grubu The Beatles′m 1966 tarihli "Revolver" albümünde yer alan ve güftesi George Harrison tarafından kaleme alınan "Taxman" ("Vergi memuru") adlı müzik eserinde de çarpıcı bir ÅŸekilde iÅŸlenmiÅŸtir5.
"George Harrison kazancının ne kadar büyük bir bölümünü vergi olarak ödediÄŸini farkettiÄŸinde, bu ÅŸarkı sözleri ortaya çıkmıştır6. Sonuç olarak, The Beatles üyeleri- The Who ve The Rolling Stones gibi diÄŸer birçok rock müzik grubu ile aynı ÅŸekilde- daha fazla para biriktirmek amacıyla ülkelerinden ayrılarak, hayatlarının büyük kısmını Amerika′da ve Avrupa′nın diÄŸer ülkelerinde geçirmiÅŸtir"7.
Bir araya gelmesi zor görünse de vergilendirme ile insan hakları kavramlarının ne kadar iç içe olduğu yukarıdaki örneklere eklenebilecek pek çok olay ve belge ile ortaya çıkmaktadır. Tarih boyunca vergilendirmenin insan haklan üzerinde olumlu/olumsuz etkileri süregelmiştir.
Bireylerin ve toplumların hayatında her zaman var olan ve olmaya devam edecek vergi ödevinin hukuksal niteliği ise zamanla değişmekte/ gelişmektedir. Geçmişte kutsal bir vatandaşlık ödevi olarak kabul edilen vergi ödeme yükümlülüğü, günümüzde, demokrasinin bedeli8, demokratik toplumda hak ve özgürlüklerin maliyetine anonim katılma payı9 olarak nitelenmektedir.
Devlet, sosyal hukuk devleti ilkesinin gereklerini yerine getirmek amacıyla, ülkesi üzerindeki egemenlik yetkisinin bir uzantısı olan vergilendirme yetkisini cebri icra yoluyla kullanarak, kişilerden "vergi" adı altında para toplamak durumundadır.
Devlet kendisine yüklenen bu görevi yerine getirirken vergi ödevlilerinin temel hak ve özgürlüklerine müdahale edebilmektedir. Bu müdahale, diğer bir deyişle insan haklarına "vergisel müdahale", farklı biçimlerde ve zamanlarda ortaya çıkmaktadır.
Öncelikle, vergilendirme süreci başlıbaşına vergi ödevlilerinin gelir servet ve harcamalarına, dolayısıyla mülkiyet hakkına yönelir. Bu durumda vergisel müdahale en sık ve en yoğun olarak, kişilerin mülkiyet hakkını sınırlamaktadır.
Bunun yanında, Devlet, kişilerin mali güçlerine ilişkin doğru göstergelere ulaşabilmek, kimi zaman da vergisel aykırılıkları önlemek/ denetlemek amacıyla özel yaşamlarına; konut dokunulmazlarına ve haberleşmenin gizliliği haklarına müdahale edebilmektedir. Vergi hukuku alanında, özellikle "arama" ve "bilgi toplama" süreçlerinde bu müdahale varlığını açıkça hissettirir.
Vergi alacağını korumak bakımından münhasır yetkilere sahip olan Devlet′in bu yetkilerinden biri de vergi borçlusunun yurtdışına çıkışını engelleyebilmektir. Böylece belirli koÅŸulların ve prosedürün gerçekleÅŸmesi halinde vergi ödevlilerinin seyahat özgürlüklerine de vergisel müdahale söz konusudur.
Benzer hukuksal durumdaki vergi ödevlilerinin aynı, farklı hukuksal durumdaki vergi ödevlilerinin farklı vergisel muameleye tabi tutulması da, "hukuk önünde eşitlik" ilkesinin ve "ayrımcılığa uğramama hakkı"nın önemli bir sonucudur.
Vergilendirme sürecinin doÄŸasından kaynaklanan "insan haklarına yönelik vergisel müdahalelerin" "insan hakları ihlallerine" dönüşmemesi gerekir. Ä°hlallerin önlenmesi bakımından Devlet′in tüm organlarının özen yükümlülüğü mevcut ise de, kanımızca asıl güvence "yargılamanınadil ve etkili nitelikte" olmasındadır. Dolayısıyla etkili baÅŸvuru hakkı ve adil yargılanma hakkının da vergilendirme süreci ile olmazsa olmaz baÄŸlantısı ortaya çıkmaktadır.
T.C. 1982 Anayasası′nda "vergi ödevi"ne egemen olan "verginin yasallığı", "verginin genelliÄŸi", "verginin mali güç ile orantılı olması", "verginin kamu giderlerini karşılamaya özgülenmesi" "verginin adaletli ve dengeli dağılımı" ilkeleri ile; Anayasamızın temel ilkelerinden "demokratik sosyal hukuk devleti", "eÅŸitlik" ve "ölçülülük" ilkeleri; ayrıca Anayasa′nın muhtelif maddelerinde güvence altına alınmış olan "kiÅŸi özgürlüğü ve güvenliÄŸi" "zorla çalıştırılma yasağı" "özel yaÅŸamın gizliliÄŸi", "konut dokunulmazlığı" "haberleÅŸme özgürlüğü", "yerleÅŸme ve seyahat özgürlüğü", "mülkiyet hakkı" "ailenin korunması", "çalışma ve sözleÅŸme özgürlüğü", "ücrette adalet saÄŸlanması" ve "konut hakkı" vergilendirme sürecinin temel hak ve özgürlüklere uygun olması gereÄŸinin temel hukuksal dayanağını oluÅŸturmaktadır.
Anayasamızın 90′ıncı maddesinin özel bir önem ve anlam yüklediÄŸi temel hak ve özgürlüklere iliÅŸkin SözleÅŸme ve Protokoller de, evrensel insan haklarını koruyan belgeler olarak karşımıza çıkmaktadır10. Bunlardan Ä°nsan Hakları Avrupa SözleÅŸmesi11, 18 Mayıs 1954′te onay belgesinin Avrupa Konseyi Genel SekreterliÄŸine verilmesi ile, doÄŸrudan uygulanabilir nitelikte ve yasama, yürütme ve yargı erkleri bakımından baÄŸlayıcı bir uluslarüstü belge olarak, iç hukukumuzda yerini almıştır. Bu SözleÅŸme′de yer alan hak ve özgürlükler, esas olarak, Anayasamızda koruma altına hak ve özgürlüklerden önemli bir farklılık içermemektedir. SözleÅŸme′nin asıl önemi, güvence altına alınan temel hak ve özgürlüklerin korunmasına iliÅŸkin bir denetim mekanizmasının öngörülmüş olmasıdır12.
SözleÅŸme′nin "Devlet baÅŸvurulan" kenar baÅŸlıklı 33′üncü maddesine göre "Her yüksek SözleÅŸmeci Taraf, iÅŸbu SözleÅŸme ve protokolleri hükümlerine vâki ve kendisinin diÄŸer Yüksek SözleÅŸmeci Tarafa isnat edilebileceÄŸine kanaat getirdiÄŸi herhangi bir ihlalden dolayı Mahkeme′ye baÅŸvurabilir".
"KiÅŸisel baÅŸvurular" kenarbaÅŸlıklı 34′üncü maddeye göre ise "Ä°ÅŸbu SözleÅŸme ve protokollerinde tanınan hakların Yüksek SözleÅŸmeci Taraflar′dan biri tarafından ihlalinden zarar gördüğü iddiasında bulunan her gerçek kiÅŸi, hükümet dışı her kuruluÅŸ veya kiÅŸi grupları Mahkeme′ye baÅŸvurabilir. Yüksek SözleÅŸmeci Taraflar bu hakkın etkin bir ÅŸekilde kullanılmasına hiçbir suretle engel olmamayı taahhüt ederler".
SözleÅŸme Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ni13 kurmuÅŸ, yargılama yetkisini açıklamış, baÅŸvuruda bulunabilmek için gerekli koÅŸullan sıralamış ve izlenecek usulü belirlemiÅŸtir. Mahkeme ve yargılama usulüne iliÅŸkin asli kurallar SözleÅŸme′de yer alırken, en önemli yardımcı (ikincil) kurallar da "Mahkeme Kuralları"dır. Ayrıca "Uygulama Direktifleri" de geçici önleme iliÅŸkin talepler vb. konularda kılavuz niteliÄŸindedir.
Mahkeme baÅŸvurulara iliÅŸkin ilk incelemesini yaptıktan sonra baÅŸvuruları ya kabul edilebilir ya da kabul edilemez bulmaktadır. EÄŸer baÅŸvuru kabul edilebilir ise ve dostane çözüm de saÄŸlanamamışsa, Mahkeme, baÅŸvurunun esasına girerek sonuçta "judgment" diye adlandırılan bir karar; baÅŸvuru kabul edilemez ise esasa girmeksizin "decision" diye anılan bir karar verecektir. SözleÅŸmenin "Kararların baÄŸlayıcılığı ve uygulanması" baÅŸlıklı 46′ıncı maddesine göre," 1. Yüksek SözleÅŸen Taraflar, taraf oldukları davalarda Mahkemenin kesinleÅŸmiÅŸ kararlarına uymayı taahhüt ederler. 2. Mahkemenin kesinleÅŸmiÅŸ kararı, kararın uygulanmasını denetleyecek olan Bakanlar Komitesine gönderilir."
Bu çalışmada öncelikle incelenecek olan husus, vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından Ä°HAS′m 34′üncü maddesinde ifadesini bulan "kiÅŸisel baÅŸvuru" yolunun mevcut olup olmadığıdır. Bu inceleme teorik nitelikte olacaktır. Zaten pratikte günümüze deÄŸin, vergisel uyuÅŸmazlıklar pek çok baÅŸvuruya konu olmuÅŸ, bu baÅŸvuruların önemli bir kısmı kabul edilebilir bulunmuÅŸ ve birçok ihlal kararı verilmiÅŸtir.
Elbette, Ä°HAS ve Ek Protokollerinde yer alan hak ve özgürlükler ile bu hak ve özgürlüklerin korunması amacıyla getirilen Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne kiÅŸisel baÅŸvuru sistemi salt vergi ödevlilerine yönelik deÄŸildir. Aynı ÅŸekilde, söz konusu baÅŸvuru sistemi vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından bir farklılık arz etmemektedir. Basit söyleyiÅŸle, bu çalışmada incelenecek olan "kiÅŸi"ye ya da "insan"a tanınmış olan hak ve özgürlüklerin ve koruma sisteminin vergi ödevlisi bakımından vergi hukuku alanına yansımasıdır. Bu koruma, yasama (hukuka uygunluk, hukuki güvenlik, eÅŸitlik, geçmiÅŸe yürümezlik gibi), yürütme (yasal idare, özel yaÅŸama saygı, bilgi alma gibi) ve yargı (bağımsız mahkeme, silahların eÅŸitliÄŸi, makul süre gibi) süreçlerinde mevcuttur 14.
Vergi ödevlisi, Mahkeme′ye baÅŸvurma yetkisi olan diÄŸer tüm gerçek ve tüzel kiÅŸiler gibi, SözleÅŸme′de bulunan haklarının ihlal edildiÄŸi iddiasıyla Mahkeme′ye baÅŸvurabilecektir. Bu baÄŸlamda, bugüne kadar vergisel uyuÅŸmazlıkların konu olduÄŸu baÅŸvurularda ihlal edildiÄŸi iddia edilen SözleÅŸmesel haklar; SözleÅŸme′ye ek l′inci Protokolün l′inci maddesinde yer alan "mülkiyet hakkı", SözleÅŸme′nin 6′ıncı maddesinde yer alan "adil yargılanma hakkı" 13′üncü maddede yer alan "etkili baÅŸvuru hakkı", 8′inci maddede yer alan "özel hayatın ve aile hayatının korunması hakkı", 14′üncü maddede yer alan "ayrımcılığa uÄŸramama hakkı", 7′inci maddede yer alan "aynı suçtan dolayı iki kez yargılanmama hakkı", SözleÅŸme′ye ek 4′üncü Protokolün 2′inci maddesinde yer alan "serbest dolaşım özgürlüğü"; 10′uncu maddede yer alan "ifade özgürlüğü", 9′uncu maddede yer alan "din özgürlüğü" ve 4′üncü maddede yer alan "zorla çalıştırma yasağı" olmuÅŸtur.
Çalışma konumuz, "Mülkiyet Hakkı Yönünden Ä°nsan Haklan Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru" konusu ile sınırlandırılmıştır. Vergilendirme sürecinin baÅŸtan sona vergi ödevlilerinin mülkiyet haldana yönelen niteliÄŸi, bizi, vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından yapılan mülkiyet hakkı ihlali iddialarına dayalı baÅŸvurularda, SözleÅŸme organlarının hangi hallerde söz konusu hakkın ihlal edildiÄŸi, hangi hallerde edilmediÄŸi sonucuna vardığı, nasıl bir yargılama usulü sonrasında bu sonuca vardığı, diÄŸer bir deyiÅŸle baÅŸvuruyu inceler ve SözleÅŸmeye aykırılık iddiasını deÄŸerlendirirken hangi yöntemleri kullandığı sorularının yanıtlarını aramaya yöneltmiÅŸtir.
Çalışmamız üç ana bölümde incelenecektir. Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi, önüne gelen her baÅŸvuruyu - mülkiyet hakkı çerçevesindeki baÅŸvurular da dahil olmak üzere- öncelikle SözleÅŸme′de bulunan kabul edilebilirlik koÅŸullarının yerine getirilip getirilmediÄŸi yönünden incelemektedir. Bu inceleme süreci "Usul Hukuku Açısından Ä°nsan Haklan Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru" baÅŸlığı altında birinci bölümde irdelenecektir. Zira bu incelemede, Mahkeme baÅŸvuruyu Ä°nsan Hakları Avrupa SözleÅŸmesi′nde belirlenen ve SözleÅŸme organlarının içtihatlarıyla anlam kazanan usuli kurallar çerçevesinde deÄŸerlendirmektedir. Bu amaç doÄŸrultusunda, öncelikle Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne yapılan kiÅŸisel baÅŸvurunun anlam ve kapsamına kısaca yer verilecektir. Daha sonra usuli kurallar çerçevesinde yapılan ilk inceleme sonucunda baÅŸvuruların kabul edilebilmesi ve esasa yönelik incelemeye geçilebilmesi için baÅŸvuruda yerine getirilmiÅŸ olması gerekli olan kabul edilebilirlik koÅŸulları ele alınacaktır.
BaÅŸvurucuya ve baÅŸvuruya yönelik koÅŸullar ele alındıktan sonra, bu koÅŸulların vergisel uyuÅŸmazlıklarda yapılan kiÅŸisel baÅŸvurular bakımından deÄŸerlendirilmesi yapılacaktır. Bu çerçevede, vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından hangi iç hukuk yollarının tüketilmesi gerektiÄŸi, tüketilmesi gereken nihai iç hukuk yolunun ne olduÄŸu, kimlerin vergisel uyuÅŸmazlıklar çerçevesinde Ä°nsan Hakları Avrupa SözleÅŸmesi′nde yer alan haklarının ihlal edildiÄŸi iddiasıyla Ä°nsan Haklan Avrupa Mahkemesi′ne kiÅŸisel baÅŸvuruda bulunabileceÄŸi (yani kimlerin baÅŸvurucu olabileceÄŸi) gibi sorularayanıtlar aranacaktır. Bu deÄŸerlendirmelerde ele alınacak iç hukuk, Türk Vergi Hukuku olacaktır.
İlk inceleme aşamasından sonra, şayet başvuru kabul edilebilir bulunur ise, Mahkeme esasa ilişkin inceleme aşamasına geçmektedir. Bu aşamada, her bir hak bakımından yapılan inceleme farklılık içermektedir. İkinci bölümde, mülkiyet hakkı ihlallerine yönelik iddiaların esasa ilişkin incelenmesine önce genel kurallar itibariyle yer verilecek, daha sonra bu incelemenin vergisel uyuşmazlıklar bakımından görünümü, kapsamlı olarak irdelenecektir.
Bu inceleme "Maddi Hukuk Açısından Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru: Mülkiyet Hakkı Ä°hllalleri" baÅŸlıklı ikinci bölümde yapılacaktır.
Bu baÄŸlamda, öncelikle mülkiyet hakkı, mülkiyet hakkına müdahale, mülkiyet hakkının ihlali iddiasıyla yapılan baÅŸvuruların SözleÅŸme organları tarafından incelenmesi, yani esasa yönelik incelemede kullanılan ölçütler/kriterler belirlenecektir. Daha sonra, "vergilendirme"nin l′inci Protokol′ün T inci maddesindeki konumu saptanmaya çalışılacak, mülkiyet hakkına yapılan vergisel müdahalelerin kapsamı irdelenecektir. Nihayet, mülkiyet hakkına aykırı olduÄŸu iddia edilen vergisel müdahalelere iliÅŸkin kiÅŸisel baÅŸvuruların incelenmesinde -yani esasa iliÅŸkin incelemede- SözleÅŸme organları tarafından kullanılan ölçütler/kriterler belirlenecektir.
Üçüncü bölümde ise, mülkiyet hakkı ile baÄŸlantılı olarak ayrımcılığa uÄŸramama hakkının ihlali iddialarının nasıl deÄŸerlendirildiÄŸi saptanacaktır. SözleÅŸme uygulamasında "mülkiyet hakkı ihlal iddiaları" ile "ayrımcılık iddialarının" ayrılmaz bir bağı olup, mülkiyet hakkının kullanımında ayrımcılık iddiaları SözleÅŸme organlarının karşısına sıklıkla çıkmaktadır. Bu bölümde, "Maddi Hukuk Açısından Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru: Mülkiyet Hakkının Kullanımında Ayrımcılık" baÅŸlığı altında; ayrımcılık iddialarına dayalı olarak mülkiyet hakkı çerçevesinde yapılan baÅŸvuruların esasa yönelik incelenmesi konu edilecek ve yine genel kuralların belirlenmesinin ardından vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından yapılan baÅŸvuruların detaylı analizine geçilecektir.
Bu bağlamda, hangi tür vergisel uyuşmazlıklar bakımından ayrımcılığa uğramama hakkının ihlali iddiasıyla Sözleşme organlarına başvurulduğu belirlenecek, daha sonra bu başvuruların incelenmesinde -yani esasa ilişkin incelemede- Sözleşme organları tarafından kullanılan ölçütler/ kriterler değerlendirilecektir.
Vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından yapılan kiÅŸisel baÅŸvuruları ele alırken, baÅŸvuru konusu hakların (mülkiyet hakkı ve ayrımcılığa uÄŸramama hakkının) geniÅŸ olarak incelenmesi, çalışmamızın amacını aÅŸan nitelikte olması nedeniyle, yapılmayacak; ilgili haklara iliÅŸkin çok genel bilgi verilmekle yetinilecektir15. Sonuç olarak SözleÅŸme organlarının içtihatları çerçevesinde, vergisel düzenlemelerin, vergisel eylem ve iÅŸlemlerin hangi durumlarda/koÅŸullarda SözleÅŸme′ye uygun/aykırı olacağı saptanmaya çalışılacaktır.
Bu çalışmanın birincil amacı vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne yapılan mülkiyet hakkı ihlali iddialarına dayalı kiÅŸisel baÅŸvuruları incelemek ise de, ikincil ve dolaylı amacı da SözleÅŸme organlarınca belirlenen ilke ve kuralların, Türk Vergi Hukuku ve uygulaması ile örtüşüp örtüşmediÄŸini saptamaktır. Bu karşılaÅŸtırmayı yapabilmek amacıyla, yeri geldiÄŸinde ulusal hukuk düzlemine geçilecektir. Çalışmamızın esas dayanağı SözleÅŸme organlarının içtihatları olacak, ikincil olarak doktrinde yer alan yerli/yabancı eserlerden yararlanılacaktır.
İÇİNDEKİLER
ÖNSÖZ v
İÇİNDEKİLER vii
KISALTMALAR xv
GÄ°RÄ°Åž 1
Birinci Bölüm
USUL HUKUKU AÇISINDAN İNSAN
HAKLARI AVRUPA MAHKEMESİNE KİŞİSEL
BAÅžVURU
I. KİŞİSEL BAŞVURUNUN ANLAM VE KAPSAMI 11
II. KİŞİSEL BAŞVURUNUN KABUL EDİLEBİLİRLİK
KOÅžULLARI 13
A. BAÅžVURUCUYA Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 17
1. Nesnel KoÅŸullar 17
2. Öznel Koşul: Mağdur Sıfatının Bulunması 18
a. Doğrudan/Gerçek Mağdur Sıfatı 18
b. Potansiyel ve Gelecekte Mağdur Sıfatı 20
c. Dolaylı Mağdur Sıfatı 22
d. Mağdur Sıfatının Güncel Olması 25
B. BAÅžVURUYA Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 26
1. İç Hukuk Yollarının Tüketilmesi 26
a. Anlam ve Kapsam 26
b. Ä°stisnalar 30
(1) İç hukuk Yolunun Ulaşılabilir ve Etkili Olmaması 31
(2) SözleÅŸme′ye Aykırı Ä°dari PratiÄŸin Bulunması 34
2. Başvuru Süresi 35
a. Sürenin Hukuki Niteliği 35
b. Sürenin Başlangıcı 36
(1) Temel Ölçüt: Kararın Öğrenilmesi 37
(2) İç Hukuk Yolunun Bulunmaması veya Etkisiz Olması
Durumunda 38
(3) Sürekli İhlal Durumunda 39
(4) Tutuklama Durumunda 39
(5) Birden çok İhlal Durumunda 39
(6) İç Hukuk Yolunun Başvurudan Sonra Tüketilmesi
Durumunda 40
c. Sürenin Durması ya da Kesilmesi 40
d. Sürenin Bitişi 40
III. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA KABUL
EDÄ°LEBÄ°LÄ°RLÄ°K KOÅžULLARI 41
A. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARIN ANLAM VE
KAPSAMI 41
B. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA BAÅžVURUCUYA
Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 44
1. Nesnel KoÅŸullar 44
2. Öznel Koşul: Mağdur Sıfatının Bulunması 45
a. Vergi Hukuku Özneleri Bakımından Doğrudan ve
Dolaylı Mağduriyet 46
b. Vergi Hukuku Özneleri Bakımından Potansiyel ve
Gelecekte MaÄŸduriyet 50
c. Vergi Hukuku Öznesinin Mağdur Sıfatının
Bulunmaması 53
d. Vergi Hukuku Öznesinin Mağdur Sıfatının Güncel
Olmaması 56
e. Vergi Sorumlusu Mirasçılar Bakımından Mağdur
Sıfatı 59
C. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA BAÅžVURUYA
Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 59
1. Vergisel Uyuşmazlıklar Bakımından İç Hukuk
Yollarının Tüketilmesi 59
a. Kapsam 59
(1) İdari Yargıda Çözümlenen Vergisel Uyuşmazlıklar
Bakımından 59
i. İdari Çözüm Yollan 61
(a) UzlaÅŸma 61
(b) Düzeltme 62
(c) Pişmanlık ve Islah ile Cezalarda İndirim 65
(d) Gümrük Vergisi ile İlgili Uyuşmazlıklarda İdari
Ä°tiraz 65
ii. Yargısal Çözüm Yolları 66
(a) Tüketilmesi Gereken Yargı Yolları 66
(b) Kararın Düzeltilmesi Yolu 68
(2) Adli Yargıda Çözümlenen Vergisel Uyuşmazlıklar
Bakımından 72
b. Ara DeÄŸerlendirme 73
c. Ä°stisnalar 75
(1) İç Hukuk Yolunun Ulaşılabilir ve Etkili Olmaması ...75
(2) Sözleşmeye Aykırı İdari Pratiğin Bulunması 78
2. Vergisel Uyuşmazlıklar Bakımından Başvuru Süresi 79
İkinci Bölüm
MADDİ HUKUK AÇISINDAN İNSAN
HAKLARI AVRUPA MAHKEMESÄ°NE
KİŞİSEL BAŞVURU: MÜLKİYET HAKKI
Ä°HLALLERÄ°
I. MÃœLKÄ°YET HAKKI Ä°HLALÄ° Ä°DDÄ°ALARINA DAYALI
KİŞİSEL BAŞVURULAR 81
A. MÃœLKÄ°YET HAKKI VE HAKKA MÃœDAHALE 81
B. MÃœLKÄ°YET HAKKI Ä°HLALÄ° Ä°DDÄ°ALARINA
DAYALI BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 87
1. Müdahalenin Hukuka Dayalı Olması 87
a. Hukuka Dayaklık: Anlam ve Kapsam 87
b. Hukuka Dayaklığın Alt Ölçütleri: Öngörülebilirlik
ve Ulaşılabilirlik 90
2. Müdahalenin Kamu Yararına/Genel Yarara Uygun
Meşru Amacının Bulunması 91
3. Müdahalenin Ölçülü Olması 94
a. Ölçülülük: Anlam ve Kapsam 94
b. Ölçülülüğün Alt Ölçütleri: Gereklilik, Elverişlilik ve
Orantılılık 95
C. MÃœLKÄ°YET HAKKINA MÃœDAHALEDE DEVLETÄ°N
TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 101
II. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA MÃœLKÄ°YET HAKKI
İHLALİ İDDİALARINA DAYALI KİŞİSEL BAŞVURULAR 103
A. MÃœLKÄ°YET HAKKINA VERGÄ°SEL MÃœDAHALE 103
1. Vergilendirmenin SözleÅŸme′deki Konumu 103
2. Vergisel Müdakale: Anlam ve Kapsam 106
3. Vergisel Müdakalenin İçtihatlardaki Konumu 110
B. BAÅžVURULARIN KAPSAMI VE
SINIFLANDIRILMASI 113
C. BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 115
1. Vergisel Müdahalenin Hukuka Dayalı Olması 116
a. Vergisel Müdahalenin Hukuka Dayalılığı: Anlam ve
Kapsam 116
b. SözleÅŸme′deki Anlamıyla "Hukuk" Bakımından
Türk Vergi Hukuku Kaynaklan 122
c. Hukuka Dayaklığın Alt Ölçütleri: Öngörülebilirlik
ve Ulaşılabilirlik 124
(1) Vergisel Düzenlemenin Aleniyeti 125
(2) Başvurucunun Hukuki Statüsünün Etkisi 126
(3) Vergisel Düzenlemenin Açıklığı 127
(4) Vergisel Müdahalenin Keyfi Nitelikte Olmaması... 129
(5) Vergisel Düzenlemelerin Fazla ve Karmaşık Nitelikte
Olmaması 131
d. Ara DeÄŸerlendirme 131
e. Hukuka Dayalı Olma Ölçütü ile Verginin Yasallığı
İlkesinin Karşılaştırılması 132
f. Hukuka Dayalı Olma Ölçütü Bakımından Geçmişe
Uygulanan Vergisel Düzenlemeler 135
(1) Geçmişe Uygulanan Vergisel Düzenlemeler 135
i. Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 135
ii. Türk Vergi Hukuku′nda GeçmiÅŸe Uygulanan
Vergisel Düzenlemeler 137
(2) Anayasaya Aykırılığı Tespit Edilmiş Geçmişe
Uygulanan Düzenlemeler 140
2. Vergisel Müdahalenin Genel Yarara Uygun Meşru
Amacının Bulunması 141
3. Vergisel Müdahalenin Ölçülü Olması 149
a. Vergisel Müdahalenin Ölçülülüğü: Anlam ve
Kapsam 149
b. Vergisel Müdahalenin Bireysel ve Ağır Yük
Oluşturması 151
(1) Vergilendirmeye İlişkin Müdahalenin Bireysel ve Ağır
Yük Oluşturması 151
i. Vergilere İlişkin Temel Unsurların Makul
Olmaması 152
ii. Haksız/Hatalı Olarak Alman Vergilerin İadesinin
Geç Yapılması, İade Faizinin Ödenmemesi ya da
Faiz Oranının Düşük Olması 156
(a) Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 156
(b) Türk Vergi Hukuku Açısından Değerlendirme. 164
(2) Vergilerin Tahsiline İlişkin Müdahalenin Bireysel ve
Aşırı Bir Külfet Oluşturması 165
i. Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 165
ii. Türk Vergi Hukuku Açısından Değerlendirme.. 170
c. İzlenen Amaç ile Kullanılan Araçların Orantılı
Olması 173
d. Vergisel Müdahalelere Karşı Yeterli Hukuksal
Güvencenin Bulunmaması 181
(1) Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 181
i. Yeterli Hukuksal Güvence 182
ii. Makul Sürede Yargılama 183
iii. Gerekçeli Karar Verme 184
iv. Yargı Harçlarının Orantılı Olması 185
(2) Türk Vergi Yargısı Açısından Değerlendirme 186
e. Devlet Organlarının Tutarsız Uygulamalarda
Bulunması 190
f. Vergisel Düzenlemenin Geçmişe Uygulanması 192
g. Kesin Hüküm Niteliği Kazanmış Mahkeme
Kararının Bozulması 194
D. MÃœLKÄ°YET HAKKINA VERGÄ°SEL MÃœDAHALEDE
DEVLETÄ°N TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 198
E. ARA DEÄžERLENDÄ°RME 203
Üçüncü Bölüm
MADDİ HUKUK AÇISINDAN İNSAN HAKLARI AVRUPA
MAHKEMESÄ°′NE KİŞİSEL BAÅžVURU: MÃœLKÄ°YET
HAKKININ KULLANIMINDA AYRIMCILIK
I. AYRIMCILIK İDDİALARINA DAYALI KİŞİSEL
BAÅžVURULAR 205
A. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKI VE HAKKA
MÃœDAHALE 205
B. MÃœLKÄ°YET HAKKININ KULLANIMINDA
AYRIMCILIK Ä°DDÄ°ALARINA DAYALI
BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 209
1. Ayrımcı Müdahalenin Benzer Durumdaki Kişilere
Uygulanması 210
2. Ayrımcı Müdahalenin Farklı Muamele Niteliğinde
Olması 212
3. Ayrımcı Müdahalenin Makul ve Nesnel Gerekçesinin
Bulunmaması 215
a. Meşru Amaç Gütmemesi 215
b. Ölçülü Olmaması 217
C. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKINA
MÃœDAHALEDE DEVLETÄ°N TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 219
II. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA MÃœLKÄ°YET
HAKKININ KULLANIMINDA AYRIMCILIK
İDDİALARINA DAYALI KİŞİSEL BAŞVURULAR 221
A. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKINA VERGÄ°SEL
MÃœDAHALE 221
B. BAÅžVURULARIN KAPSAMI VE
SINIFLANDIRILMASI 223
1. Vergilerin Temel Unsurlarına İlişkin Ayrımcılık
İddiaları 225
a. Vergi Yükümlülüğüne İlişkin Ayrımcılık 225
b. Vergi Oranlarına İlişkin Ayrımcılık 226
c. Vergi Muafiyet, Ä°stisna ve Ä°ndirimlerine Ä°liÅŸkin
Ayrımcılık 226
2. Hatalı Olarak Ödenen Vergilerin İadesine İlişkin
Ayrımcılık İddiaları 235
C. BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 237
1. Ayrımcı Vergisel Müdahalenin Benzer Durumdaki
Kişilere Uygulanması 238
2. Ayrımcı Vergisel Müdahalenin Farklı Muamele
Niteliğinde Olması 246
3. Ayrımcı Vergisel Müdahalenin Makul ve Nesnel
Gerekçesinin Bulunmaması 251
a. Meşru Amaç Gütmemesi 252
b. Ölçülü Olmaması 265
D. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKINA VERGÄ°SEL
MÃœDAHALEDE DEVLETÄ°N TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 267
SONUÇ 269
KAYNAKÇA 277
İnsan hakları ile vergilendirme arasındaki ilişki yeni keşfedilmiş değildir. İnsan haklarına aykırı vergilendirmeye yönelik mücadeleler, uzun yıllar önce başlamıştır. Bu mücadelenin başlıca örneklerinden biri olan 1215 tarihli Magna Carta Libertatum (Büyük Özgürlük Fermanı) vergilerin belirginliğine yönelik hükümler içermekte, böylece ağır ve keyfi vergilendirme olgusunu bertaraf etme amacı gütmektedir1.
Fransız Devriminin de en önemli nedenlerinden biri, kralın vergilendirme gücünü sınırsız ve keyfi kullanması olmuÅŸtur2. 26 AÄŸustos 1789′da Kurucu Meclis tarafından açıklanan "Ä°nsan ve VatandaÅŸ Hakları Beyannamesi" adlı bildiride, "Verginin tüm yurttaÅŸlar arasında, olanakları ölçüsünde, eÅŸit olarak dağıtıldığı; tüm yurttaÅŸların bizzat ya da temsilcileri aracılığı ile verginin gerekliliÄŸini belirlemeye, vergilemeye serbestçe rıza göstermeye, vergi gelirlerinin kullanılmasını izlemeye ve verginin miktarını, matrahını, tahakkuk biçim ve süresini belirlemeye hakkı olduÄŸu" belirtilmiÅŸtir3.
İLDünya Savaşı döneminde ülkemizde çok kısa bir süre uygulanmış olmasına karşın uygulandığı dönemden bugüne kadar halen tartışılan, o dönemin siyasal, ekonomik, hukuksal, sosyal koşullan dikkate alınarak değerlendirilmesi gerekirse de, bugünün hukuk perspektifinden bakıl-Dığında, verginin anayasal temellerinden verginin yasallığı ilkesi başta olmak üzere pek çok ilkeye aykırı olan "Varlık Vergisi" de insan hakları ile vergilendirmenin çeliştiği, insan haklarına aykırı vergilendirmenin söz konusu olduğu bir vergi türü olmuştur4.
"Vergilendirme"nin "insana" ve "haklarına" etkisi yalnızca hukuksal belgelere deÄŸil, -örneÄŸin- sanatsal çalışmalara da yansımıştır. Bu etki, 196O′lı yılların fenomen niteliÄŸindeki müzik grubu The Beatles′m 1966 tarihli "Revolver" albümünde yer alan ve güftesi George Harrison tarafından kaleme alınan "Taxman" ("Vergi memuru") adlı müzik eserinde de çarpıcı bir ÅŸekilde iÅŸlenmiÅŸtir5.
"George Harrison kazancının ne kadar büyük bir bölümünü vergi olarak ödediÄŸini farkettiÄŸinde, bu ÅŸarkı sözleri ortaya çıkmıştır6. Sonuç olarak, The Beatles üyeleri- The Who ve The Rolling Stones gibi diÄŸer birçok rock müzik grubu ile aynı ÅŸekilde- daha fazla para biriktirmek amacıyla ülkelerinden ayrılarak, hayatlarının büyük kısmını Amerika′da ve Avrupa′nın diÄŸer ülkelerinde geçirmiÅŸtir"7.
Bir araya gelmesi zor görünse de vergilendirme ile insan hakları kavramlarının ne kadar iç içe olduğu yukarıdaki örneklere eklenebilecek pek çok olay ve belge ile ortaya çıkmaktadır. Tarih boyunca vergilendirmenin insan haklan üzerinde olumlu/olumsuz etkileri süregelmiştir.
Bireylerin ve toplumların hayatında her zaman var olan ve olmaya devam edecek vergi ödevinin hukuksal niteliği ise zamanla değişmekte/ gelişmektedir. Geçmişte kutsal bir vatandaşlık ödevi olarak kabul edilen vergi ödeme yükümlülüğü, günümüzde, demokrasinin bedeli8, demokratik toplumda hak ve özgürlüklerin maliyetine anonim katılma payı9 olarak nitelenmektedir.
Devlet, sosyal hukuk devleti ilkesinin gereklerini yerine getirmek amacıyla, ülkesi üzerindeki egemenlik yetkisinin bir uzantısı olan vergilendirme yetkisini cebri icra yoluyla kullanarak, kişilerden "vergi" adı altında para toplamak durumundadır.
Devlet kendisine yüklenen bu görevi yerine getirirken vergi ödevlilerinin temel hak ve özgürlüklerine müdahale edebilmektedir. Bu müdahale, diğer bir deyişle insan haklarına "vergisel müdahale", farklı biçimlerde ve zamanlarda ortaya çıkmaktadır.
Öncelikle, vergilendirme süreci başlıbaşına vergi ödevlilerinin gelir servet ve harcamalarına, dolayısıyla mülkiyet hakkına yönelir. Bu durumda vergisel müdahale en sık ve en yoğun olarak, kişilerin mülkiyet hakkını sınırlamaktadır.
Bunun yanında, Devlet, kişilerin mali güçlerine ilişkin doğru göstergelere ulaşabilmek, kimi zaman da vergisel aykırılıkları önlemek/ denetlemek amacıyla özel yaşamlarına; konut dokunulmazlarına ve haberleşmenin gizliliği haklarına müdahale edebilmektedir. Vergi hukuku alanında, özellikle "arama" ve "bilgi toplama" süreçlerinde bu müdahale varlığını açıkça hissettirir.
Vergi alacağını korumak bakımından münhasır yetkilere sahip olan Devlet′in bu yetkilerinden biri de vergi borçlusunun yurtdışına çıkışını engelleyebilmektir. Böylece belirli koÅŸulların ve prosedürün gerçekleÅŸmesi halinde vergi ödevlilerinin seyahat özgürlüklerine de vergisel müdahale söz konusudur.
Benzer hukuksal durumdaki vergi ödevlilerinin aynı, farklı hukuksal durumdaki vergi ödevlilerinin farklı vergisel muameleye tabi tutulması da, "hukuk önünde eşitlik" ilkesinin ve "ayrımcılığa uğramama hakkı"nın önemli bir sonucudur.
Vergilendirme sürecinin doÄŸasından kaynaklanan "insan haklarına yönelik vergisel müdahalelerin" "insan hakları ihlallerine" dönüşmemesi gerekir. Ä°hlallerin önlenmesi bakımından Devlet′in tüm organlarının özen yükümlülüğü mevcut ise de, kanımızca asıl güvence "yargılamanınadil ve etkili nitelikte" olmasındadır. Dolayısıyla etkili baÅŸvuru hakkı ve adil yargılanma hakkının da vergilendirme süreci ile olmazsa olmaz baÄŸlantısı ortaya çıkmaktadır.
T.C. 1982 Anayasası′nda "vergi ödevi"ne egemen olan "verginin yasallığı", "verginin genelliÄŸi", "verginin mali güç ile orantılı olması", "verginin kamu giderlerini karşılamaya özgülenmesi" "verginin adaletli ve dengeli dağılımı" ilkeleri ile; Anayasamızın temel ilkelerinden "demokratik sosyal hukuk devleti", "eÅŸitlik" ve "ölçülülük" ilkeleri; ayrıca Anayasa′nın muhtelif maddelerinde güvence altına alınmış olan "kiÅŸi özgürlüğü ve güvenliÄŸi" "zorla çalıştırılma yasağı" "özel yaÅŸamın gizliliÄŸi", "konut dokunulmazlığı" "haberleÅŸme özgürlüğü", "yerleÅŸme ve seyahat özgürlüğü", "mülkiyet hakkı" "ailenin korunması", "çalışma ve sözleÅŸme özgürlüğü", "ücrette adalet saÄŸlanması" ve "konut hakkı" vergilendirme sürecinin temel hak ve özgürlüklere uygun olması gereÄŸinin temel hukuksal dayanağını oluÅŸturmaktadır.
Anayasamızın 90′ıncı maddesinin özel bir önem ve anlam yüklediÄŸi temel hak ve özgürlüklere iliÅŸkin SözleÅŸme ve Protokoller de, evrensel insan haklarını koruyan belgeler olarak karşımıza çıkmaktadır10. Bunlardan Ä°nsan Hakları Avrupa SözleÅŸmesi11, 18 Mayıs 1954′te onay belgesinin Avrupa Konseyi Genel SekreterliÄŸine verilmesi ile, doÄŸrudan uygulanabilir nitelikte ve yasama, yürütme ve yargı erkleri bakımından baÄŸlayıcı bir uluslarüstü belge olarak, iç hukukumuzda yerini almıştır. Bu SözleÅŸme′de yer alan hak ve özgürlükler, esas olarak, Anayasamızda koruma altına hak ve özgürlüklerden önemli bir farklılık içermemektedir. SözleÅŸme′nin asıl önemi, güvence altına alınan temel hak ve özgürlüklerin korunmasına iliÅŸkin bir denetim mekanizmasının öngörülmüş olmasıdır12.
SözleÅŸme′nin "Devlet baÅŸvurulan" kenar baÅŸlıklı 33′üncü maddesine göre "Her yüksek SözleÅŸmeci Taraf, iÅŸbu SözleÅŸme ve protokolleri hükümlerine vâki ve kendisinin diÄŸer Yüksek SözleÅŸmeci Tarafa isnat edilebileceÄŸine kanaat getirdiÄŸi herhangi bir ihlalden dolayı Mahkeme′ye baÅŸvurabilir".
"KiÅŸisel baÅŸvurular" kenarbaÅŸlıklı 34′üncü maddeye göre ise "Ä°ÅŸbu SözleÅŸme ve protokollerinde tanınan hakların Yüksek SözleÅŸmeci Taraflar′dan biri tarafından ihlalinden zarar gördüğü iddiasında bulunan her gerçek kiÅŸi, hükümet dışı her kuruluÅŸ veya kiÅŸi grupları Mahkeme′ye baÅŸvurabilir. Yüksek SözleÅŸmeci Taraflar bu hakkın etkin bir ÅŸekilde kullanılmasına hiçbir suretle engel olmamayı taahhüt ederler".
SözleÅŸme Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ni13 kurmuÅŸ, yargılama yetkisini açıklamış, baÅŸvuruda bulunabilmek için gerekli koÅŸullan sıralamış ve izlenecek usulü belirlemiÅŸtir. Mahkeme ve yargılama usulüne iliÅŸkin asli kurallar SözleÅŸme′de yer alırken, en önemli yardımcı (ikincil) kurallar da "Mahkeme Kuralları"dır. Ayrıca "Uygulama Direktifleri" de geçici önleme iliÅŸkin talepler vb. konularda kılavuz niteliÄŸindedir.
Mahkeme baÅŸvurulara iliÅŸkin ilk incelemesini yaptıktan sonra baÅŸvuruları ya kabul edilebilir ya da kabul edilemez bulmaktadır. EÄŸer baÅŸvuru kabul edilebilir ise ve dostane çözüm de saÄŸlanamamışsa, Mahkeme, baÅŸvurunun esasına girerek sonuçta "judgment" diye adlandırılan bir karar; baÅŸvuru kabul edilemez ise esasa girmeksizin "decision" diye anılan bir karar verecektir. SözleÅŸmenin "Kararların baÄŸlayıcılığı ve uygulanması" baÅŸlıklı 46′ıncı maddesine göre," 1. Yüksek SözleÅŸen Taraflar, taraf oldukları davalarda Mahkemenin kesinleÅŸmiÅŸ kararlarına uymayı taahhüt ederler. 2. Mahkemenin kesinleÅŸmiÅŸ kararı, kararın uygulanmasını denetleyecek olan Bakanlar Komitesine gönderilir."
Bu çalışmada öncelikle incelenecek olan husus, vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından Ä°HAS′m 34′üncü maddesinde ifadesini bulan "kiÅŸisel baÅŸvuru" yolunun mevcut olup olmadığıdır. Bu inceleme teorik nitelikte olacaktır. Zaten pratikte günümüze deÄŸin, vergisel uyuÅŸmazlıklar pek çok baÅŸvuruya konu olmuÅŸ, bu baÅŸvuruların önemli bir kısmı kabul edilebilir bulunmuÅŸ ve birçok ihlal kararı verilmiÅŸtir.
Elbette, Ä°HAS ve Ek Protokollerinde yer alan hak ve özgürlükler ile bu hak ve özgürlüklerin korunması amacıyla getirilen Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne kiÅŸisel baÅŸvuru sistemi salt vergi ödevlilerine yönelik deÄŸildir. Aynı ÅŸekilde, söz konusu baÅŸvuru sistemi vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından bir farklılık arz etmemektedir. Basit söyleyiÅŸle, bu çalışmada incelenecek olan "kiÅŸi"ye ya da "insan"a tanınmış olan hak ve özgürlüklerin ve koruma sisteminin vergi ödevlisi bakımından vergi hukuku alanına yansımasıdır. Bu koruma, yasama (hukuka uygunluk, hukuki güvenlik, eÅŸitlik, geçmiÅŸe yürümezlik gibi), yürütme (yasal idare, özel yaÅŸama saygı, bilgi alma gibi) ve yargı (bağımsız mahkeme, silahların eÅŸitliÄŸi, makul süre gibi) süreçlerinde mevcuttur 14.
Vergi ödevlisi, Mahkeme′ye baÅŸvurma yetkisi olan diÄŸer tüm gerçek ve tüzel kiÅŸiler gibi, SözleÅŸme′de bulunan haklarının ihlal edildiÄŸi iddiasıyla Mahkeme′ye baÅŸvurabilecektir. Bu baÄŸlamda, bugüne kadar vergisel uyuÅŸmazlıkların konu olduÄŸu baÅŸvurularda ihlal edildiÄŸi iddia edilen SözleÅŸmesel haklar; SözleÅŸme′ye ek l′inci Protokolün l′inci maddesinde yer alan "mülkiyet hakkı", SözleÅŸme′nin 6′ıncı maddesinde yer alan "adil yargılanma hakkı" 13′üncü maddede yer alan "etkili baÅŸvuru hakkı", 8′inci maddede yer alan "özel hayatın ve aile hayatının korunması hakkı", 14′üncü maddede yer alan "ayrımcılığa uÄŸramama hakkı", 7′inci maddede yer alan "aynı suçtan dolayı iki kez yargılanmama hakkı", SözleÅŸme′ye ek 4′üncü Protokolün 2′inci maddesinde yer alan "serbest dolaşım özgürlüğü"; 10′uncu maddede yer alan "ifade özgürlüğü", 9′uncu maddede yer alan "din özgürlüğü" ve 4′üncü maddede yer alan "zorla çalıştırma yasağı" olmuÅŸtur.
Çalışma konumuz, "Mülkiyet Hakkı Yönünden Ä°nsan Haklan Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru" konusu ile sınırlandırılmıştır. Vergilendirme sürecinin baÅŸtan sona vergi ödevlilerinin mülkiyet haldana yönelen niteliÄŸi, bizi, vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından yapılan mülkiyet hakkı ihlali iddialarına dayalı baÅŸvurularda, SözleÅŸme organlarının hangi hallerde söz konusu hakkın ihlal edildiÄŸi, hangi hallerde edilmediÄŸi sonucuna vardığı, nasıl bir yargılama usulü sonrasında bu sonuca vardığı, diÄŸer bir deyiÅŸle baÅŸvuruyu inceler ve SözleÅŸmeye aykırılık iddiasını deÄŸerlendirirken hangi yöntemleri kullandığı sorularının yanıtlarını aramaya yöneltmiÅŸtir.
Çalışmamız üç ana bölümde incelenecektir. Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi, önüne gelen her baÅŸvuruyu - mülkiyet hakkı çerçevesindeki baÅŸvurular da dahil olmak üzere- öncelikle SözleÅŸme′de bulunan kabul edilebilirlik koÅŸullarının yerine getirilip getirilmediÄŸi yönünden incelemektedir. Bu inceleme süreci "Usul Hukuku Açısından Ä°nsan Haklan Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru" baÅŸlığı altında birinci bölümde irdelenecektir. Zira bu incelemede, Mahkeme baÅŸvuruyu Ä°nsan Hakları Avrupa SözleÅŸmesi′nde belirlenen ve SözleÅŸme organlarının içtihatlarıyla anlam kazanan usuli kurallar çerçevesinde deÄŸerlendirmektedir. Bu amaç doÄŸrultusunda, öncelikle Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne yapılan kiÅŸisel baÅŸvurunun anlam ve kapsamına kısaca yer verilecektir. Daha sonra usuli kurallar çerçevesinde yapılan ilk inceleme sonucunda baÅŸvuruların kabul edilebilmesi ve esasa yönelik incelemeye geçilebilmesi için baÅŸvuruda yerine getirilmiÅŸ olması gerekli olan kabul edilebilirlik koÅŸulları ele alınacaktır.
BaÅŸvurucuya ve baÅŸvuruya yönelik koÅŸullar ele alındıktan sonra, bu koÅŸulların vergisel uyuÅŸmazlıklarda yapılan kiÅŸisel baÅŸvurular bakımından deÄŸerlendirilmesi yapılacaktır. Bu çerçevede, vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından hangi iç hukuk yollarının tüketilmesi gerektiÄŸi, tüketilmesi gereken nihai iç hukuk yolunun ne olduÄŸu, kimlerin vergisel uyuÅŸmazlıklar çerçevesinde Ä°nsan Hakları Avrupa SözleÅŸmesi′nde yer alan haklarının ihlal edildiÄŸi iddiasıyla Ä°nsan Haklan Avrupa Mahkemesi′ne kiÅŸisel baÅŸvuruda bulunabileceÄŸi (yani kimlerin baÅŸvurucu olabileceÄŸi) gibi sorularayanıtlar aranacaktır. Bu deÄŸerlendirmelerde ele alınacak iç hukuk, Türk Vergi Hukuku olacaktır.
İlk inceleme aşamasından sonra, şayet başvuru kabul edilebilir bulunur ise, Mahkeme esasa ilişkin inceleme aşamasına geçmektedir. Bu aşamada, her bir hak bakımından yapılan inceleme farklılık içermektedir. İkinci bölümde, mülkiyet hakkı ihlallerine yönelik iddiaların esasa ilişkin incelenmesine önce genel kurallar itibariyle yer verilecek, daha sonra bu incelemenin vergisel uyuşmazlıklar bakımından görünümü, kapsamlı olarak irdelenecektir.
Bu inceleme "Maddi Hukuk Açısından Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru: Mülkiyet Hakkı Ä°hllalleri" baÅŸlıklı ikinci bölümde yapılacaktır.
Bu baÄŸlamda, öncelikle mülkiyet hakkı, mülkiyet hakkına müdahale, mülkiyet hakkının ihlali iddiasıyla yapılan baÅŸvuruların SözleÅŸme organları tarafından incelenmesi, yani esasa yönelik incelemede kullanılan ölçütler/kriterler belirlenecektir. Daha sonra, "vergilendirme"nin l′inci Protokol′ün T inci maddesindeki konumu saptanmaya çalışılacak, mülkiyet hakkına yapılan vergisel müdahalelerin kapsamı irdelenecektir. Nihayet, mülkiyet hakkına aykırı olduÄŸu iddia edilen vergisel müdahalelere iliÅŸkin kiÅŸisel baÅŸvuruların incelenmesinde -yani esasa iliÅŸkin incelemede- SözleÅŸme organları tarafından kullanılan ölçütler/kriterler belirlenecektir.
Üçüncü bölümde ise, mülkiyet hakkı ile baÄŸlantılı olarak ayrımcılığa uÄŸramama hakkının ihlali iddialarının nasıl deÄŸerlendirildiÄŸi saptanacaktır. SözleÅŸme uygulamasında "mülkiyet hakkı ihlal iddiaları" ile "ayrımcılık iddialarının" ayrılmaz bir bağı olup, mülkiyet hakkının kullanımında ayrımcılık iddiaları SözleÅŸme organlarının karşısına sıklıkla çıkmaktadır. Bu bölümde, "Maddi Hukuk Açısından Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne KiÅŸisel BaÅŸvuru: Mülkiyet Hakkının Kullanımında Ayrımcılık" baÅŸlığı altında; ayrımcılık iddialarına dayalı olarak mülkiyet hakkı çerçevesinde yapılan baÅŸvuruların esasa yönelik incelenmesi konu edilecek ve yine genel kuralların belirlenmesinin ardından vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından yapılan baÅŸvuruların detaylı analizine geçilecektir.
Bu bağlamda, hangi tür vergisel uyuşmazlıklar bakımından ayrımcılığa uğramama hakkının ihlali iddiasıyla Sözleşme organlarına başvurulduğu belirlenecek, daha sonra bu başvuruların incelenmesinde -yani esasa ilişkin incelemede- Sözleşme organları tarafından kullanılan ölçütler/ kriterler değerlendirilecektir.
Vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından yapılan kiÅŸisel baÅŸvuruları ele alırken, baÅŸvuru konusu hakların (mülkiyet hakkı ve ayrımcılığa uÄŸramama hakkının) geniÅŸ olarak incelenmesi, çalışmamızın amacını aÅŸan nitelikte olması nedeniyle, yapılmayacak; ilgili haklara iliÅŸkin çok genel bilgi verilmekle yetinilecektir15. Sonuç olarak SözleÅŸme organlarının içtihatları çerçevesinde, vergisel düzenlemelerin, vergisel eylem ve iÅŸlemlerin hangi durumlarda/koÅŸullarda SözleÅŸme′ye uygun/aykırı olacağı saptanmaya çalışılacaktır.
Bu çalışmanın birincil amacı vergisel uyuÅŸmazlıklar bakımından Ä°nsan Hakları Avrupa Mahkemesi′ne yapılan mülkiyet hakkı ihlali iddialarına dayalı kiÅŸisel baÅŸvuruları incelemek ise de, ikincil ve dolaylı amacı da SözleÅŸme organlarınca belirlenen ilke ve kuralların, Türk Vergi Hukuku ve uygulaması ile örtüşüp örtüşmediÄŸini saptamaktır. Bu karşılaÅŸtırmayı yapabilmek amacıyla, yeri geldiÄŸinde ulusal hukuk düzlemine geçilecektir. Çalışmamızın esas dayanağı SözleÅŸme organlarının içtihatları olacak, ikincil olarak doktrinde yer alan yerli/yabancı eserlerden yararlanılacaktır.
İÇİNDEKİLER
ÖNSÖZ v
İÇİNDEKİLER vii
KISALTMALAR xv
GÄ°RÄ°Åž 1
Birinci Bölüm
USUL HUKUKU AÇISINDAN İNSAN
HAKLARI AVRUPA MAHKEMESİNE KİŞİSEL
BAÅžVURU
I. KİŞİSEL BAŞVURUNUN ANLAM VE KAPSAMI 11
II. KİŞİSEL BAŞVURUNUN KABUL EDİLEBİLİRLİK
KOÅžULLARI 13
A. BAÅžVURUCUYA Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 17
1. Nesnel KoÅŸullar 17
2. Öznel Koşul: Mağdur Sıfatının Bulunması 18
a. Doğrudan/Gerçek Mağdur Sıfatı 18
b. Potansiyel ve Gelecekte Mağdur Sıfatı 20
c. Dolaylı Mağdur Sıfatı 22
d. Mağdur Sıfatının Güncel Olması 25
B. BAÅžVURUYA Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 26
1. İç Hukuk Yollarının Tüketilmesi 26
a. Anlam ve Kapsam 26
b. Ä°stisnalar 30
(1) İç hukuk Yolunun Ulaşılabilir ve Etkili Olmaması 31
(2) SözleÅŸme′ye Aykırı Ä°dari PratiÄŸin Bulunması 34
2. Başvuru Süresi 35
a. Sürenin Hukuki Niteliği 35
b. Sürenin Başlangıcı 36
(1) Temel Ölçüt: Kararın Öğrenilmesi 37
(2) İç Hukuk Yolunun Bulunmaması veya Etkisiz Olması
Durumunda 38
(3) Sürekli İhlal Durumunda 39
(4) Tutuklama Durumunda 39
(5) Birden çok İhlal Durumunda 39
(6) İç Hukuk Yolunun Başvurudan Sonra Tüketilmesi
Durumunda 40
c. Sürenin Durması ya da Kesilmesi 40
d. Sürenin Bitişi 40
III. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA KABUL
EDÄ°LEBÄ°LÄ°RLÄ°K KOÅžULLARI 41
A. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARIN ANLAM VE
KAPSAMI 41
B. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA BAÅžVURUCUYA
Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 44
1. Nesnel KoÅŸullar 44
2. Öznel Koşul: Mağdur Sıfatının Bulunması 45
a. Vergi Hukuku Özneleri Bakımından Doğrudan ve
Dolaylı Mağduriyet 46
b. Vergi Hukuku Özneleri Bakımından Potansiyel ve
Gelecekte MaÄŸduriyet 50
c. Vergi Hukuku Öznesinin Mağdur Sıfatının
Bulunmaması 53
d. Vergi Hukuku Öznesinin Mağdur Sıfatının Güncel
Olmaması 56
e. Vergi Sorumlusu Mirasçılar Bakımından Mağdur
Sıfatı 59
C. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA BAÅžVURUYA
Ä°LÄ°ÅžKÄ°N KOÅžULLAR 59
1. Vergisel Uyuşmazlıklar Bakımından İç Hukuk
Yollarının Tüketilmesi 59
a. Kapsam 59
(1) İdari Yargıda Çözümlenen Vergisel Uyuşmazlıklar
Bakımından 59
i. İdari Çözüm Yollan 61
(a) UzlaÅŸma 61
(b) Düzeltme 62
(c) Pişmanlık ve Islah ile Cezalarda İndirim 65
(d) Gümrük Vergisi ile İlgili Uyuşmazlıklarda İdari
Ä°tiraz 65
ii. Yargısal Çözüm Yolları 66
(a) Tüketilmesi Gereken Yargı Yolları 66
(b) Kararın Düzeltilmesi Yolu 68
(2) Adli Yargıda Çözümlenen Vergisel Uyuşmazlıklar
Bakımından 72
b. Ara DeÄŸerlendirme 73
c. Ä°stisnalar 75
(1) İç Hukuk Yolunun Ulaşılabilir ve Etkili Olmaması ...75
(2) Sözleşmeye Aykırı İdari Pratiğin Bulunması 78
2. Vergisel Uyuşmazlıklar Bakımından Başvuru Süresi 79
İkinci Bölüm
MADDİ HUKUK AÇISINDAN İNSAN
HAKLARI AVRUPA MAHKEMESÄ°NE
KİŞİSEL BAŞVURU: MÜLKİYET HAKKI
Ä°HLALLERÄ°
I. MÃœLKÄ°YET HAKKI Ä°HLALÄ° Ä°DDÄ°ALARINA DAYALI
KİŞİSEL BAŞVURULAR 81
A. MÃœLKÄ°YET HAKKI VE HAKKA MÃœDAHALE 81
B. MÃœLKÄ°YET HAKKI Ä°HLALÄ° Ä°DDÄ°ALARINA
DAYALI BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 87
1. Müdahalenin Hukuka Dayalı Olması 87
a. Hukuka Dayaklık: Anlam ve Kapsam 87
b. Hukuka Dayaklığın Alt Ölçütleri: Öngörülebilirlik
ve Ulaşılabilirlik 90
2. Müdahalenin Kamu Yararına/Genel Yarara Uygun
Meşru Amacının Bulunması 91
3. Müdahalenin Ölçülü Olması 94
a. Ölçülülük: Anlam ve Kapsam 94
b. Ölçülülüğün Alt Ölçütleri: Gereklilik, Elverişlilik ve
Orantılılık 95
C. MÃœLKÄ°YET HAKKINA MÃœDAHALEDE DEVLETÄ°N
TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 101
II. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA MÃœLKÄ°YET HAKKI
İHLALİ İDDİALARINA DAYALI KİŞİSEL BAŞVURULAR 103
A. MÃœLKÄ°YET HAKKINA VERGÄ°SEL MÃœDAHALE 103
1. Vergilendirmenin SözleÅŸme′deki Konumu 103
2. Vergisel Müdakale: Anlam ve Kapsam 106
3. Vergisel Müdakalenin İçtihatlardaki Konumu 110
B. BAÅžVURULARIN KAPSAMI VE
SINIFLANDIRILMASI 113
C. BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 115
1. Vergisel Müdahalenin Hukuka Dayalı Olması 116
a. Vergisel Müdahalenin Hukuka Dayalılığı: Anlam ve
Kapsam 116
b. SözleÅŸme′deki Anlamıyla "Hukuk" Bakımından
Türk Vergi Hukuku Kaynaklan 122
c. Hukuka Dayaklığın Alt Ölçütleri: Öngörülebilirlik
ve Ulaşılabilirlik 124
(1) Vergisel Düzenlemenin Aleniyeti 125
(2) Başvurucunun Hukuki Statüsünün Etkisi 126
(3) Vergisel Düzenlemenin Açıklığı 127
(4) Vergisel Müdahalenin Keyfi Nitelikte Olmaması... 129
(5) Vergisel Düzenlemelerin Fazla ve Karmaşık Nitelikte
Olmaması 131
d. Ara DeÄŸerlendirme 131
e. Hukuka Dayalı Olma Ölçütü ile Verginin Yasallığı
İlkesinin Karşılaştırılması 132
f. Hukuka Dayalı Olma Ölçütü Bakımından Geçmişe
Uygulanan Vergisel Düzenlemeler 135
(1) Geçmişe Uygulanan Vergisel Düzenlemeler 135
i. Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 135
ii. Türk Vergi Hukuku′nda GeçmiÅŸe Uygulanan
Vergisel Düzenlemeler 137
(2) Anayasaya Aykırılığı Tespit Edilmiş Geçmişe
Uygulanan Düzenlemeler 140
2. Vergisel Müdahalenin Genel Yarara Uygun Meşru
Amacının Bulunması 141
3. Vergisel Müdahalenin Ölçülü Olması 149
a. Vergisel Müdahalenin Ölçülülüğü: Anlam ve
Kapsam 149
b. Vergisel Müdahalenin Bireysel ve Ağır Yük
Oluşturması 151
(1) Vergilendirmeye İlişkin Müdahalenin Bireysel ve Ağır
Yük Oluşturması 151
i. Vergilere İlişkin Temel Unsurların Makul
Olmaması 152
ii. Haksız/Hatalı Olarak Alman Vergilerin İadesinin
Geç Yapılması, İade Faizinin Ödenmemesi ya da
Faiz Oranının Düşük Olması 156
(a) Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 156
(b) Türk Vergi Hukuku Açısından Değerlendirme. 164
(2) Vergilerin Tahsiline İlişkin Müdahalenin Bireysel ve
Aşırı Bir Külfet Oluşturması 165
i. Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 165
ii. Türk Vergi Hukuku Açısından Değerlendirme.. 170
c. İzlenen Amaç ile Kullanılan Araçların Orantılı
Olması 173
d. Vergisel Müdahalelere Karşı Yeterli Hukuksal
Güvencenin Bulunmaması 181
(1) Sözleşme Organlarının Yaklaşımı 181
i. Yeterli Hukuksal Güvence 182
ii. Makul Sürede Yargılama 183
iii. Gerekçeli Karar Verme 184
iv. Yargı Harçlarının Orantılı Olması 185
(2) Türk Vergi Yargısı Açısından Değerlendirme 186
e. Devlet Organlarının Tutarsız Uygulamalarda
Bulunması 190
f. Vergisel Düzenlemenin Geçmişe Uygulanması 192
g. Kesin Hüküm Niteliği Kazanmış Mahkeme
Kararının Bozulması 194
D. MÃœLKÄ°YET HAKKINA VERGÄ°SEL MÃœDAHALEDE
DEVLETÄ°N TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 198
E. ARA DEÄžERLENDÄ°RME 203
Üçüncü Bölüm
MADDİ HUKUK AÇISINDAN İNSAN HAKLARI AVRUPA
MAHKEMESÄ°′NE KİŞİSEL BAÅžVURU: MÃœLKÄ°YET
HAKKININ KULLANIMINDA AYRIMCILIK
I. AYRIMCILIK İDDİALARINA DAYALI KİŞİSEL
BAÅžVURULAR 205
A. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKI VE HAKKA
MÃœDAHALE 205
B. MÃœLKÄ°YET HAKKININ KULLANIMINDA
AYRIMCILIK Ä°DDÄ°ALARINA DAYALI
BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 209
1. Ayrımcı Müdahalenin Benzer Durumdaki Kişilere
Uygulanması 210
2. Ayrımcı Müdahalenin Farklı Muamele Niteliğinde
Olması 212
3. Ayrımcı Müdahalenin Makul ve Nesnel Gerekçesinin
Bulunmaması 215
a. Meşru Amaç Gütmemesi 215
b. Ölçülü Olmaması 217
C. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKINA
MÃœDAHALEDE DEVLETÄ°N TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 219
II. VERGÄ°SEL UYUÅžMAZLIKLARDA MÃœLKÄ°YET
HAKKININ KULLANIMINDA AYRIMCILIK
İDDİALARINA DAYALI KİŞİSEL BAŞVURULAR 221
A. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKINA VERGÄ°SEL
MÃœDAHALE 221
B. BAÅžVURULARIN KAPSAMI VE
SINIFLANDIRILMASI 223
1. Vergilerin Temel Unsurlarına İlişkin Ayrımcılık
İddiaları 225
a. Vergi Yükümlülüğüne İlişkin Ayrımcılık 225
b. Vergi Oranlarına İlişkin Ayrımcılık 226
c. Vergi Muafiyet, Ä°stisna ve Ä°ndirimlerine Ä°liÅŸkin
Ayrımcılık 226
2. Hatalı Olarak Ödenen Vergilerin İadesine İlişkin
Ayrımcılık İddiaları 235
C. BAÅžVURULARIN Ä°NCELENMESÄ°NDE
KULLANILAN ÖLÇÜTLER 237
1. Ayrımcı Vergisel Müdahalenin Benzer Durumdaki
Kişilere Uygulanması 238
2. Ayrımcı Vergisel Müdahalenin Farklı Muamele
Niteliğinde Olması 246
3. Ayrımcı Vergisel Müdahalenin Makul ve Nesnel
Gerekçesinin Bulunmaması 251
a. Meşru Amaç Gütmemesi 252
b. Ölçülü Olmaması 265
D. AYRIMCILIÄžA UÄžRAMAMA HAKKINA VERGÄ°SEL
MÃœDAHALEDE DEVLETÄ°N TAKDÄ°R YETKÄ°SÄ° 267
SONUÇ 269
KAYNAKÇA 277
© Copyright 2024
Sitemizde yayınlanan görsel ve yazılı